No deja de extrañarnos que cada año, cuando se está preparando el cierre del ejercicio, volvemos a discutir con nuestros clientes si una partida debe ser presentada en el Otro Resultado Integral (ORI) o en el Estado de Resultados.
Aun cuando uno podría terminar la discusión haciendo referencia a los casos que se deben registrar en la cuenta ORI que están claramente indicados en determinadas normas, creemos importante entender la lógica detrás del uso de este rubro. Para esto creemos conveniente remontarnos a su origen.
Haciendo un poco de memoria, el ORI se introdujo en las Normas Internacionales de Información Financiera con la modificación de la NIC 1, sobre Presentación de Estados Financieros que, entró en vigencia en el año 2009, porque el Consejo Internacional de Normas Contables (IASB) buscaba que se informara mejor a los lectores de estados financieros sobre los cambios en el patrimonio de los accionistas.
Creemos que todo se puede empezar a aclarar cuando nos enfocamos en el patrimonio de los accionistas o socios, cuyos. elementos son básicamente capital social, prima en acciones, reservas, ganancias o pérdidas acumuladas, y éste puede aumentar o disminuir como resultado de aportes de los accionistas o socios, resultados de la compañía, recompra de acciones, pago de dividendos, revaluación de cientos activos, principalmente. Por lo tanto, la clave para comprender la diferencia entre ganancias o pérdidas, otros resultados integrales y cambios en el patrimonio es comprender de dónde provienen estos cambios.
Clasificando los cambios en el patrimonio
Los cambios en el patrimonio se pueden clasificar en dos categorías principales:
- Cambios de capital,que están relacionados con la introducción y devolución de capital a los accionistas, tales como emisión de nuevas acciones, pago de dividendos y recompra de acciones propias.
Todos los cambios de capital deben informarse en el estado de cambios en el patrimonio.
- Cambios de rendimiento, que provienen de las actividades de la empresa y no de los accionistas.
Esta categoría se puede dividir en dos subcategorías:
2.1 Cambios relacionados con las principales actividades productoras de ingresos de la compañía que se informan en resultados
En esta subcategoría se incluyen los ingresos por ventas de bienes o servicios, los gastos incurridos para realizar ventas de bienes o servicios, todos los demás ingresos y gastos, como finanzas, administración, marketing, personal, etc. y las ganancias relacionadas con el desempeño primario (venta de propiedades, planta y equipo, etc.)
Todos estos cambios se deben informar en el Estado de Resultados.
2.2 Cambios resultantes de otras actividades de la compañía, no primarias o no generadoras de ingresos, que no se reportan en resultados
En esta subcategoría se incluyen los cambios en el excedente de revaluación relacionados con propiedades, planta y equipo (NIC 16), ganancias y pérdidas actuariales (NIC 19), las ganancias y pérdidas derivadas de la conversión de los estados financieros de un negocio en el extranjero (NIC 21), la porción efectiva de ganancias y pérdidas en instrumentos de cobertura de flujo de efectivo, las ganancias y pérdidas por volver a medir los activos financieros disponibles para la venta (NIIF 9) y para pasivos financieros designados a valor razonable con cambios en resultados: cambios en el valor razonable atribuibles a cambios en el riesgo de crédito del pasivo (NIIF 9).
Todos estos cambios se informan en Otro Resultado Integral.
La prueba de los dos pasos
Si no se está seguro en dónde registrar un rubro, Silvia Mahutova, una de las expertas más renombradas sobre Normas Internacionales de Información Financiera, recomienda hacer la prueba de los dos pasos que describimos a continuación.
Paso 1. ¿Es el cambio de rendimiento o el cambio de capital?
Recordando que la razón para introducir el Otro Resultado Integral y fusionarlo con el Estado de Resultados en el Estado de Resultados Integrales fue distinguir entre los cambios de capital y de rendimiento, la empresa debe mostrar claramente si el cambio en el patrimonio responde a uno o al otro.
Paso 2: ¿Permitido por otras NIIF a ORI?
Si se trata de un cambio de rendimiento, deben plantearse las siguientes preguntas: ¿se debe a la actividad principal? ¿Podemos informarlo directamente en Otro Resultado Integral de acuerdo a lo exigido por alguna norma NIIF específica?
Si se responde a estas preguntas, nunca más se caerá en el defecto de presentar informes incorrectos.